Kambiyo (Döviz) İşlemlerinde Vergi Uygulaması
Kambiyo (Döviz) Muamelelerinde Banka ve Sigorta Muameleleri Vergisi
1. Giriş
6802 sayılı Gider Vergileri Kanunu’nun 28’inci maddesi birinci fıkrası ne diyor?
Banka ve sigorta şirketlerinin, yapmış oldukları bütün muameleler dolayısıyla kendi lehlerine aldıkları paralar Banka ve Sigorta Muameleleri Vergisi’ne (BSMV) tabidir. İstisnası yok mu? Var. 3226 sayılı Finansal Kiralama Kanunu’na göre yaptıkları işlemler hariçtir
Bu düzenleme uyarınca yetkili kurum ve kuruluşların yapmış oldukları bütün işlemler nedeniyle kendi lehlerine aldıkları paraların BSMV’ye tabi olduğu açıktır. Kanun’un ‘Matrah’ başlıklı 31’inci maddesine göre ise kambiyo alım ve satım muamelelerinde verginin matrahı, kambiyo satışlarının tutarıdır.
2. Kambiyo Muamelelerinde Yetkili Kurum ve Kuruluşlar
2.1. Bankalar
5411 sayılı Bankacılık Kanunu’nun 4’üncü maddesinde bankaların gerçekleştirebileceği faaliyetler arasında ‘efektif dahil kambiyo işlemleri; para piyasası araçlarının alım ve satımı; kıymetli maden ve taşların alımı, satımı veya bunların emanete alınması işlemleri’ de yer almaktadır. 6802 sayılı Kanun’un 28’inci maddesi kapsamında bankaların yaptığı işlemler; mevduat kabulü, senet iskontosu, menkul kıymet ticareti, kredi işlemleri, altın ticareti, akreditif ve döviz alım satım işlemlerini kapsamaktadır.
2.2. Yetkili Müesseseler
Yetkili müesseseler, T.C. Hazine ve Maliye Bakanlığı Finansal Piyasalar ve Kambiyo Genel Müdürlüğü tarafından belirlenen usul ve esaslar çerçevesinde dövize ilişkin işlemler ile kıymetli maden, taş ve eşyalara ilişkin işlemler yapabilen anonim şirketlerdir. Bu kuruluşlar; 1567 sayılı Türk Parasının Kıymetini Koruma Hakkında Kanun, 32 Sayılı Karar ve bu Karara istinaden yayımlanan tebliğler çerçevesinde faaliyetlerini yürütmektedir.
3. Kambiyo Satışlarında BSMV’nin Temel Esasları
Kanun bir ‘gider vergisi’ niteliği taşıdığından, vergilendirme yalnızca kambiyo satış işlemi üzerinden gerçekleştirilmektedir. Temel unsurlar şunlardır:
- Kambiyo satışının yapılmasıdır. (Vergiyi Doğuran Olay)
- Mükellef: Satışı gerçekleştiren banka veya yetkili müessesedir. Vergi maliyeti uygulamada alıcıya yansıtılmaktadır.
- Matrah, satışa konu kambiyo tutarının tamamıdır.
- Alış İşlemleri: Gider vergisi niteliği nedeniyle döviz alışlarında BSMV uygulanmaz.
4. Kambiyo Kavramı
Türk Parası Kıymetini Koruma Hakkında 32 Sayılı Karar’ın ‘Tanımlar’ başlıklı 2’nci maddesinin (h) bendi;
“DÖVİZ (KAMBİYO): Efektif dahil yabancı parayla ödemeyi sağlayan her nev’i hesap, belge ve vasıtalar”
olarak tanımlanmıştır.
Bir varlığın bu kapsama girip girmediğinin ölçüsü nedir?
Pratikte, altının bir ödeme aracı niteliği taşıması nedeniyle altınla yapılan bazı işlemlerin kambiyo kapsamında değerlendirilmesi gerekip gerekmediği tartışma konusu olmuştur. Bu tartışma, ilerleyen bölümlerde ayrıntılı biçimde ele alınmaktadır.
5. BSMV Oranları: Tarihsel Gelişim
Kambiyo muamelelerinde uygulanan BSMV oranları 1956 yılından günümüze %0 ile %1 arasında değişkenlik göstermiştir:
| Dönem | BSMV Oranı | Yasal Dayanak |
| 1956 – 2007 | %0 – %1 (değişken) | Çeşitli ekonomik paketlerle güncellendi |
| 2008 – 2019 | %0 (Sıfır) | Uzun süreli sıfır oran; vergi fiilen askıda kaldı |
| 05.12.2019 | %0,2 (Binde iki) | 7194 sayılı Kanun, md. 8 |
| 24.05.2020 | %1 (Yüzde bir) | 2568 sayılı Cumhurbaşkanı Kararı |
| 30.09.2020 | %0,2 (Binde iki) | 3031 sayılı Cumhurbaşkanı Kararı |
| 17.03.2025 – Günümüz | %0,2 (Binde iki) | Kaydi kıymetli madenler kambiyo kapsamına alındı |
6. BSMV Uygulanmayan İstisnai İşlemler
24.05.2020 tarihinde yürürlüğe giren 2568 sayılı Cumhurbaşkanı Kararı ile aşağıdaki işlemlerde kambiyo satış bedeli üzerinden BSMV hesaplanmayacağı hükme bağlanmıştır:
- Bankalar ile yetkili müesseselerin kendi aralarında veya birbirlerine yaptıkları kambiyo satışları
- Hazine ve Maliye Bakanlığına yapılan kambiyo satışları
- Döviz kredisinin ödenmesine yönelik olarak, döviz kredisi kullanılan ya da kullanımına aracılık eden banka tarafından kredi borçlusuna yapılan kambiyo satışları (6802 sayılı Kanun md. 29/p)
- Sanayi Sicil Belgesi sahibi işletmelere yapılan kambiyo satışları (93/4789 sayılı Bakanlar Kurulu Kararı kapsamında)
- İhracatçı Birlikleri üyesi ihracatçılara yapılan kambiyo satışları (İhracat Rejimi Kararı kapsamında)
7. ÖNEMLİ GÜNCELLEME: Kıymetli Maden Hesapları ve 2025 Sonrası Vergileme Rejimi
| Nisan 2026 itibarıyla son durum: Altın ve diğer kıymetli maden depo hesaplarının vergilendirme rejimi, 15 Mart 2025 tarihli 9595 sayılı Cumhurbaşkanı Kararı ile köklü biçimde değiştirilmiştir. |
Kıymetli maden hesaplarına kambiyo vergisi uygulanıp uygulanamayacağı meselesi uzun ve çok aşamalı bir hukuki sürecin ürünüdür. Bu süreç üç temel aşamada incelenebilir:
7.1. Birinci Aşama: Gelir İdaresi Başkanlığı Görüşü (Mayıs 2020)
Gelir İdaresi Başkanlığı (GİB), 21 Mayıs 2020 tarihinde Türkiye Bankalar Birliği’ne bir yazı gönderiyor. Vadesiz ve yatırım hesapları üzerinden fiziki teslimat olmaksızın yapılan altın alım satım işlemlerinin kambiyo işlemi sayılması gerektiği görüşünü bildirmiştir.
Bu görüşün ardından bankalar, altın hesapları üzerinden gerçekleştirilen işlemlerde satış bedeli üzerinden binde 2 oranında BSMV uygulamaya başlamıştır. Uygulanan oran bir dönem binde 10’a yükseltilmiş, ardından tekrar binde 2’ye indirilmiştir.
7.2. İkinci Aşama: Danıştay’ın İptal Kararı (Mart 2023)
Söz konusu idari görüşe karşı mükellefler tarafından çok sayıda dava açılmış ve bu davalar büyük ölçüde mükellefler lehine sonuçlanmıştır. Danıştay 7. Dairesi, 28 Mart 2023 tarihli ve E: 2020/1362, K: 2023/1758 sayılı kararıyla GİB görüş yazısını iptal etmiştir.
Kararın gerekçeleri şunlardır:
- Altın hesaplarının kambiyo sayılmasına dair herhangi bir yasal düzenleme bulunmaması
- İdarenin önceki tutumlarının da bu doğrultuda olmaması
- Anayasa’nın kanunilik, hukuki belirlilik, hukuki güvenlik ve açıklık ilkelerine aykırılık
Danıştay kararının ardından bankalar eski uygulamaya dönerek altın satışından elde edilen kâr üzerinden %5 oranında BSMV hesaplamaya devam etmiştir.
7.3. Üçüncü Aşama: 9595 Sayılı Cumhurbaşkanı Kararı (Mart 2025)
15 Mart 2025 tarihli ve 32842 sayılı Resmî Gazete’de yayımlanan 9595 sayılı Cumhurbaşkanı Kararı ile 32 Sayılı Karar’da kapsamlı değişiklikler yapılmıştır. Kararın 19’uncu maddesine eklenen 3’üncü fıkra şu hükmü içermektedir:
“Kıymetli maden depo hesaplarında fiziki teslimat olmaksızın yapılan alım satım işlemleri kambiyo işlemi sayılır.” (Ek: RG-15/3/2025-32842-C.K-9595/7 md.)
Bu düzenleme, yayımı tarihini takip eden ikinci gün olan 17 Mart 2025’te yürürlüğe girmiştir. Aynı Karar kapsamında yapılan diğer önemli değişiklikler şunlardır:
- ‘Çekili Kıymetli Maden’ ve ‘Rafineri’ tanımları 32 Sayılı Karar’ın Tanımlar maddesine eklenmiştir.
- 32 Sayılı Karar’daki ‘altın’ ibaresi ‘kıymetli maden’ olarak genişletilmiş; depo hesabı kapsamı altın ile sınırlı olmaktan çıkarılmıştır.
- Türkiye’de yerleşik gerçek kişilere (ticaretini yapanlar hariç) çekili kıymetli madenlerin satışı yasaklanmıştır.
- Yolcu beraberi yurt dışına çıkarılabilecek Türk Lirası üst sınırı 25.000 TL’den 185.000 TL’ye yükseltilmiştir.
- Bankalara yurt içinde standart işlenmemiş kıymetli madenler ile basılı kıymetli madenlerin alım satımını yapma yetkisi verilmiştir.
7.4. Güncel Vergisel Sonuçlar (17 Mart 2025 sonrası)
- Kaydi alım-satım işlemleri: Altın, gümüş, platin ve paladyum depo hesaplarında fiziki teslimat olmaksızın gerçekleştirilen işlemler kambiyo işlemi sayılmakta; satış tutarı üzerinden binde 2 (Kambiyo Muameleleri Vergisi) uygulanmaktadır.
7.5. Uygulama Örneği
Bir yatırımcının banka aracılığıyla 100.000 USD karşılığı kaydi altın alımı yapması durumunda:
- İşlem, fiziki teslimat olmaksızın kıymetli maden depo hesabı üzerinden gerçekleştiğinden kambiyo işlemi sayılır.
- İşlemin TL karşılığı üzerinden %0,2 (binde 2) BSMV hesaplanır.
- Vergi, işlem anında tahsil edilir.
8. Hukuki Değerlendirme: Anayasallık Sorunu
2020 yılındaki idari görüş, Danıştay tarafından iptal edilmiştir. Ardından, Hazine ve Maliye Bakanlığı aynı amaca bu kez bir Cumhurbaşkanı Kararı aracılığıyla ulaşmıştır. Bu yaklaşım çeşitli anayasal sorular doğurmaktadır.
Anayasa’nın 73/3. maddesi açıkça şu hükmü içermektedir: ‘Vergi, resim, harç ve benzeri mali yükümlülükler ancak kanunla konulur, değiştirilir veya kaldırılır.’ Bu hüküm uyarınca verginin mükellefi, matrahı, oranı ve vergiyi doğuran olay kanunla belirlenmek zorundadır.
9595 sayılı Cumhurbaşkanı Kararı kapsamında gündeme gelen başlıca hukuki sorunlar şunlardır:
- Verginin konusunun (kıymetli maden işlemlerinin kambiyo sayılması) bir idari işlemle genişletilmesi
- Matrah yapısının ‘kâr’dan ‘işlem tutarı’na çevrilmesi suretiyle fiilen değiştirilmesi
- Cumhurbaşkanı’nın 32 Sayılı Karar üzerindeki düzenleme yetkisinin vergi konusunu genişletip genişletemeyeceği
Anayasa Mahkemesi ve Danıştay içtihadı, yürütme organının vergi konusunu özünden değiştirecek nitelikte düzenlemeler yapamayacağı ilkesini yerleşik olarak benimsemiştir. 2020 tarihli GİB görüşü bu gerekçeyle iptal edilmişti; 2025 tarihli Cumhurbaşkanı Kararı da benzer hukuki itirazlara muhatap kalabilir.
Bu çerçevede, söz konusu düzenlemenin yargısal denetime taşınması kuvvetle muhtemeldir. İlgili tarafların Danıştay ve Anayasa Mahkemesi nezdindeki içtihat gelişimini yakından izlemesi büyük önem taşımaktadır.
9. Sonuç
Kambiyo muamelelerinde BSMV uygulaması, 1956’dan bu yana dönemin ekonomik ve mali politikalarına bağlı olarak değişen oranlarda sürmektedir. Makalenin ilk yayımlandığı 2021 yılından bu yana yaşanan en köklü değişiklik, 2025 yılında kıymetli maden depo hesaplarının fiziki teslimat olmaksızın gerçekleştirilen işlemler itibarıyla kambiyo kapsamına alınmasıdır.
Türkiye mücevher üretiminde dünya üçüncüsüdür. Darphane sikke üretiminde Türkiye birincisi ve mücevher tüketiminde Türkiye beşincisi olduğu göz önünde bulundurulduğunda, bu düzenlemenin hem bireysel yatırımcıları hem de sektörü doğrudan etkilediği görülmektedir.
Önceki yazılar;